Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych lub rozporządzania przez nich tymi prawami wynoszą 50 proc. uzyskanego przychodu.

W praktyce oznacza to zmniejszone zaliczki na podatek dochodowy, a więc większą wartość wynagrodzenia netto!

Na pierwszy rzut oka wydawać by się mogło, że wielu programistów może korzystać z podwyższonych kosztów podatkowych… I to prawda! Jednakże jak to zazwyczaj bywa w przypadku preferencji- przepisy obwarowują prawo do skorzystania z niej pewnymi warunkami.

Dziś chcielibyśmy Państwa z nimi zapoznać 😊

Co mówią przepisy?

Z przepisów, popartych stanowiskami organów w licznych interpretacji, wynika, że aby możliwe było zastosowanie podwyższonych KUP do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione dwie kluczowe przesłanki:

1. Podatnik musi wykonywać pracę twórczą, której wynikiem jest powstanie utworu w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych

Przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że to, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami). Jak również to czy podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą, należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W celu określenia zakresu praw autorskich należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, który stwierdza, że: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustęp drugi tego przepisu zawiera wyliczenie przykładowe utworów, które są przedmiotem prawa autorskiego. Zgodnie z jego treścią, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

• wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Czym jest działalność twórcza w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym?

Na podstawie art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50 proc. KUP stosuje się do „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych”. Oznacza, że analizowany zwrot odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych.

Wykładnia art. 22 ust. 9b i ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że działalność twórcza musi obok cechy nowości posiadać również indywidualny charakter. Tylko rezultaty takiej działalności będą bowiem mogły być uznane za utwór. Wskazówką w tym zakresie może być także odpowiedź na pytanie. Czy finalny efekt w postaci określonego dzieła jest ściśle związany z osobą jego autora i wykonany przez inną osobę mógłby przybrać zgoła odmienną postać?

Jakimi cechami powinien zatem wyróżniać się utwór?

Przydatne w tym zakresie może być także sięgnięcie do piśmiennictwa: „Utwór powinien stanowić rezultat działalności kreacyjnej, prowadząc do powstania subiektywnie nowego wytworu intelektu. Tę cechę utworu określa się niekiedy mianem oryginalności. Z tego względu nie można zakwalifikować jako utworu efektu działalności wyłącznie rutynowej, szablonowej, zdeterminowanej (przez przeznaczenie, materiał, wiążące schematy), pozbawiającej twórcę swobody dokonywania wyborów. Podkreślić jednocześnie trzeba, że sam przejaw działalności twórczej nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest, aby wytwór charakteryzował się także indywidualnością.”
(„Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz”, red. prof. dr hab. Piotr Ślęzak Wydawnictwo: C.H.Beck rok wydania 2017 – wydanie internetowe teza 7).

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2020 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.399.2020.1.AW), przykładowo uznano, że pracownicy tworzą utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Gdy do zakresu ich obowiązków należy pisanie oraz modyfikacja kodów programistycznych, skryptów, aplikacji, interfejsów, tworzenie baz danych. Działalność jest związana z tworzeniem oraz modyfikacją oprogramowania. Skutkuje powstawaniem rezultatów pracy przejawiających oryginalny, indywidualny i twórczy charakter, uzewnętrzniony i zarchiwizowany w formie papierowej lub elektronicznej.

2. Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany. A stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę powinien przewidywać wypłatę wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie/przeniesienie praw autorskich

Na ten warunek chcielibyśmy zwrócić szczególną uwagę. Jego nieprawidłowa interpretacja stanowi przyczynę wielu negatywnych stanowisk organów podatkowych w zakresie możliwości zastosowania 50 proc. KUP u podatnika.

Jakie stanowisko przedstawiał NSA?

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 17 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 1339/17): „Aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów podatkowych, koniecznym jest wykazanie, jaka część wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi przez pracodawcę stanowi honorarium za wykonanie prac o charakterze twórczym i rozporządzenie prawami autorskimi do powstałych utworów. Wynagrodzenie, do którego można zastosować KUP na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o PIT, powinno przysługiwać pracownikowi nie z tytułu wykonywania pracy twórczej. Natomiast z tytułu przeniesienia na pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworu stworzonego przez pracownika.”

Tak samo orzekł WSA w Poznaniu w wyroku z dnia  24.01.2018 r., (I SA/Po 831/17), podkreślając ponadto, że: „Nie jest wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą. Z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium”.

Często pracodawcy zatrudniający pracowników wykonujących prace twórcze w umowie procentowo określają wynagrodzenie za wytworzone dzieło. Praktyka ta często negatywnie jest oceniana przez organy podatkowe!

Do przedstawionego zagadnienia odniósł się również dyrektor KIS.

Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach podkreśla, że przez wyodrębnienie honorarium nie można uznać sytuacji, w której płatnik określa je jako procent ogólnego czasu pracy pracownika (tak m.in. wskazał w interpretacji z 13 maja 2020 r., o sygn. 0115-KDIT1.4011.169.2020.1.MK). Konieczne jest zatem dokładne wyróżnienie wynagrodzenia związanego z przeniesieniem bądź korzystaniem z praw autorskich przez pracownika.

Sama rejestracja czasu pracy nad utworem i raportowanie go przez pracowników to za mało. Jak podkreślają organy- jest to czynność techniczna, która sama w sobie nie daje podstaw do zastosowania podwyższonych KUP. Czas poświęcony na wykonanie zadania nie jest odpowiednikiem udziału w prawie autorskim do utworu. A regulacje dotyczące 50 proc. kosztów wymagają związania przychodu z uzyskaniem praw autorskich i rozporządzeniem nimi (a nie z czasem pracy przeznaczonym na powstanie utworu).

Istotnym jest więc to, żeby utwór faktycznie powstał, co powinno być udowodnione oraz że za przejęcie utworu pracodawca zapłacił konkretną wartość.

Interpretacja wydana przez Ministra Finansów.

Należy przy tym wskazać, że Minister Finansów wydał również w tym zakresie interpretację ogólną (Nr DD3.8201.1.2018.), w której podkreślił, że istotne jest dysponowanie obiektywnymi dowodami potwierdzającymi stworzenie przez pracownika utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego. Przy czym dowodem może być oświadczenie pracodawcy i pracownika stwierdzające, że została wykonana praca twórcza, jeżeli określa, jaki utwór powstał. Podkreślił ponadto, że w przypadku utworu pracowniczego niezbędne jest przyjęcie tego utworu przez pracodawcę. Oznacza to wtedy ustawowe (lub umowne) rozporządzenie prawem autorskim na rzecz pracodawcy.

W kwestii metody wyliczania honorarium MF stanął na stanowisku, że ustalenie wysokości honorarium leży w zakresie swobody kontraktowej stron umowy. A żadne powszechnie obowiązujące przepisy nie regulują zasad ustalania wysokości honorarium. Ważne, by fakt uzyskania przychodu z praw autorskich i jego wysokość został odpowiednio udokumentowany. Przy czym może to zostać wykazane za pomocą każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Podsumowując…

Jeżeli więc wynikiem Twojej pracy twórczej są programy komputerowe (a więc utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim)- z dużym prawdopodobieństwem możesz odliczać od podstawy opodatkowania 50 proc. KUP 😊

Pamiętaj jednak, że dużą rolę pełnią w tym przypadku kwestie formalne- obowiązki dokumentacyjne i zapisy umowne. Najistotniejsze jest prawidłowe określenie honorarium za rozporządzenie prawami autorskimi, a więc wynagrodzenia za przeniesienie praw do konkretnego stworzonego utworu.

Jeżeli z kolei jesteś pracodawcą, to pamiętaj, proszę, że 50% koszty uzyskania przychodów to sposób na bez kosztową podwyżkę wynagrodzeń dla pracowników.

Wprowadziliśmy w firmach wiele systemów rozliczania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów – jeżeli chcielibyście Państwo również taki system u siebie w firmie wprowadzić – służymy wsparciem w tym zakresie i zapraszamy do kontaktu z naszą kancelarią.