Kwestię przekształcenia działalności przedsiębiorcy w formę spółki kapitałowej – w tym spółki z o.o. – reguluje rozdział 6. Kodeksu spółek handlowych. Rozwiązanie przewidziane przez ustawę stało się w ostatnim czasie źródłem licznych wątpliwości interpretacyjnych w zakresie opodatkowania niewypłaconych zysków przedsiębiorcy. Czy wypłacenie zysku, który opodatkowano przed przekształceniem, jest neutralne podatkowo i nie generuje żadnych obowiązków podatkowych po stronie podatnika? Odpowiedzi na to pytanie są różne, a ich treść zależy, jak bywa niekiedy w tego rodzaju sytuacjach, od tego, czy formułują je organy podatkowe czy też sądy administracyjne.

Przekształcenie firmy w spółkę z perspektywy podatnika

Warto zacząć od przestawienia typowego stanu faktycznego, który wiąże się z postawionym we wstępie pytaniem. Przedsiębiorca zarejestrowany w CEIDG przekształca swoją działalność w spółkę z o.o. Jeszcze przed przekształceniem wypracowuje zysk, od którego płaci podatek dochodowy. Po przekształceniu zysk ten wykazuje w bilansie jako kapitał rezerwowy bądź zapasowy, a następnie zamierza go wypłacić. Jako że zysk został już raz opodatkowany, przedsiębiorca uważa, że w takiej sytuacji nie powstaje ponowny obowiązek podatkowy. Chcąc jednak upewnić się w tym przekonaniu, występuje do organu podatkowego z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji. W tym momencie pojawia się problem, organ bowiem nie podziela toku rozumowania podatnika i stwierdza, że podatek należy uiścić.

Przekształcenie firmy w spółkę̨ – zysk przedsiębiorcy okiem organu podatkowego

W jaki sposób organ podatkowy argumentuje na rzecz swojego stanowiska? Podstawą poglądu o ponownym wystąpieniu obowiązku podatkowego jest stwierdzenie, że w wyniku przekształcenia przedsiębiorca staje się uprawniony do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji). Stąd środki uzyskane przez niego z kapitału rezerwowego bądź zapasowego spółki stanowią dochód z udziału w zyskach osób prawnych i podlegają opodatkowaniu. Należy w tym miejscu dodać, że w obrocie prawnym obok interpretacji, zawierających przedstawioną argumentację, występują również takie interpretacje (wcześniejsze), które zarysowanego toku rozumowania nie podzielają. Słowem, rozwiązanie niesprzyjające interesom podatników stanowi w tym wypadku modyfikację – korektę – stanowiska wyrażonego przez organy w poprzednich latach.

Niewypłacone zyski w spółce – interpretacja sądów administracyjnych

W stosunku do argumentacji organów podatkowych uczynić można następujący zarzut: źródłem wypłacanego przez wspólnika zysku nie jest jego udział w spółce, lecz wcześniejsza działalność – sprzed przekształcenia. Innymi słowy, zyski te nie są w żaden sposób powiązane ze spółką powstałą w wyniku przekształcenia, nie odpowiadają one w szczególności żadnemu z typów dochodu z udziału w zyskach spółki, jakie wyróżniono w Kodeksie spółek handlowych. Do katalogu tych typów należą np. dochód z umorzenia udziałów czy wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Na wadliwość argumentacji organów wskazały sądy administracyjne. Uchylenie interpretacji indywidualnych, wydanych w sprawach skarżących nastąpiło m.in. w orzeczeniach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 marca 2022 r. (sygn. akt I Sa/Lu 639/21), WSA w Kielcach z dnia 17 grudnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Ke 382/20WSA), WSA w Gliwicach z dnia 18 listopada 2020 r., (sygn. akt I SA/Gl 869/20), a także WSA w Poznaniu z dnia 25 sierpnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Po 270/20). W pierwszym z wymienionych orzeczeń sąd nie tylko zwrócił uwagę na to, że konsekwencją przyjęcia argumentacji organu byłoby podwójne opodatkowanie tego samego dochodu – niewypłaconych zysków – ale ponadto skrytykował brak wystarczającego uzasadnienia dla przyjętego przez organ stanowiska.

Przekształcenie firmy w spółkę z o.o. – czego może spodziewać się podatnik?

Ukształtowanie się linii orzeczniczej w sprawach o wypłatę zysku po przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę jest dla podatników dobrą wiadomością. Organy podatkowe nie stoją ponad prawem i powinny stosować się do wskazań sądów. O tym jednak, że w praktyce nie zawsze tak się dzieje, przekonuje choćby orzeczenie WSA w Łodzi z 28 lutego 2019 r., w którym sąd pouczył organ, że nieuzasadnione pomijanie orzecznictwa w interpretacjach narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę zaufania („Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych”). Niewykluczone, że w najbliższej przyszłości na wskazany w artykule temat wypowie się również Naczelny Sąd Administracyjny. Można chyba wyrazić przypuszczenie, że stanowisko NSA będzie podzielało argumentację wojewódzkich sądów administracyjnych.